Wirtschaft
Veröffentlicht vor 4 Jahre, 10 Monate

Einführung des Kapitaleinlageprinzips

Beseitigung eines bedeutenden Systemfehlers des schweizerischen Steuerrechts

Im Zuge der Unternehmenssteuerreform II wurde das Kapitaleinlageprinzip eingeführt, welches per 1. Januar 2011 in Kraft getreten ist. Dadurch wurde ein bedeutender Systemfehler des schweizerischen Steuerrechts beseitigt.

Was ist das Kapitaleinlageprinzip

Nach dem bis Ende 2010 geltenden Nennwertprinzip konnte nur das Grund- oder Stammkapital (Nennwert) steuerfrei an die Anteilseigner zurückfliessen. Sonstige Kapitaleinlagen der Anteilsinhaber waren bei einer späteren Rückzahlung jedoch einkommenssteuer- und verrechnungssteuerpflichtig. Diese Besteuerung von Kapitaleinlagen wurde in der Praxis stets kritisiert und als äusserst stossend erachtet. 

Mit der Einführung des Kapitaleinlageprinzips wurde nun dieser widrige Systemfehler beseitigt und Steuergerechtigkeit geschaffen. Seit dem 1. Januar 2011 werden neu die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen, die von den Inhabern der Beteiligungsrechten seit dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, gleich wie die Rückzahlung von Nennwert behandelt. Sowohl bei der Direkten Bundessteuer als auch bei allen Kantonen ist heute somit die Rückzahlung von Kapitaleinlagen von Beteiligungen im Privatvermögen steuerfrei und unterliegt auch nicht mehr der Verrechnungssteuer. 
Die steuerfreie Rückzahlung von Kapitaleinlagen ist jedoch an gewisse Anforderungen geknüpft. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) hat per 9. Dezember 2010 das Kreisschreiben 29 (KS 29) publiziert, welches diese Anforderung kommentiert. 

Was sind Kapitaleinlagen

Als Kapitaleinlagen im Sinne des Kapitaleinlageprinzips gelten Einlagen, Aufgelder und Zuschüsse, welche direkt von Inhabern der Beteiligungsrechte geleistet wurden und in der Handelsbilanz der empfangenden Kapitalgesellschaft verbucht und offen ausgewiesen sind (offene Kapitaleinlagen). 

Dazu gehören Sach- oder Bareinlagen bei der Gründung oder bei Kapitalerhöhungen, welche über den Nennwert der ausgegebenen Beteiligungsrechte hinausgehen und den allgemeinen Reserven (Agio) gutgeschrieben werden. Zudem gelten auch Aufgelder und Zuschüsse ohne gleichzeitige Erhöhung des Nennwertes der Beteiligungsrechte, welche über die Erfolgsrechnung oder direkt in die freien Reserven gebucht werden, als Kapitaleinlagen. Unbeachtlich ist jedoch, ob eine Kapitaleinlage aus dem Privat- oder Geschäftsvermögen eines in- oder ausländischen Beteiligten (natürliche oder juristische Person) stammt. 

Ausweis in der Handelsbilanz

Die Handelsbilanz bildet die Grundlage im Steuerbereich. Kapitaleinlagen, die nach dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, werden daher nur dann wie die Rückzahlung von Nennwert behandelt, sofern sie in der Handelsbilanz auf einem gesonderten Konto ausgewiesen werden. Dieser Ausweis hat zwingend spätestens in der Handelsbilanz des Geschäftsjahres, das im Kalenderjahr 2011 endet, zu erfolgen. 

Das geltende Obligationenrecht sieht jedoch kein spezifisches Konto vor, um Kapitaleinlagen gesondert auszuweisen. Das Obligationenrecht teilt die Reserven von Gesellschaften in allgemeine Reserven, Reserven für eigene Aktien, Aufwertungsreserven und statutarische Reserven ein. Daher wurden Kapitaleinlagen meist den allgemeinen Reserven zugeführt. Den Gesellschaften steht es aber frei, die Reserven weiter zu gliedern. Unter Berücksichtigung des Kapitaleinlageprinzips sind die Reserven neu zwingend in Reserven aus Kapitaleinlagen, welche die offenen Kapitaleinlagen beinhalten, und in übrige Reserven aufzuteilen und gesondert auszuweisen.

Zwingende Meldung an die ESTV

Die ESTV verlangt, insbesondere bezüglich der Verrechnungssteuer, dass ihr der Bestand der Kapitaleinlagen und jegliche Veränderung derselben gemeldet werden. Die Erstmeldung der Kapitaleinlagen, welche durch Einlagen, Aufgelder oder Zuschüsse im Zeitraum seit dem 31. Dezember 1996 bis am 31. Dezember 2010 geäufnet wurden, sind der ESTV, zwingend bis spätestens 30 Tage nach Genehmigung der Jahresrechnung 2011 bzw. 2010/2011 zu melden. Ansonsten verfallen diese. Für weitere Einzelheiten und die korrekte Meldung sei auf das KS 29 (www.admin.estv.ch) verwiesen.

Einzelfragen

Das Kapitaleinlageprinzip wird in der Praxis zahlreiche Fragestellungen aufwerfen. Davon seien einige kurz andiskutiert.Zuschüsse und Forderungsverzichte im Rahmen von Sanierungen stellen einen typischen Fall von Kapitaleinlagen dar. Nach derzeitiger handelsrechtlicher Praxis werden diese entweder über die Erfolgsrechnung erfasst oder direkt den Reserven gutgeschrieben. Danach erfolgt eine Verrechnung dieser Leistungen mit den Verlusten der Gesellschaft. Nach der Sanierung ist der Zuschussbetrag in der Handelsrechnung jedoch nicht mehr erkennbar. Aus steuerlichen Gesichtspunkten kommt neu der Verbuchungsweise eine entscheidende Bedeutung zu.

Damit im Rahmen einer Sanierung keine Emissionsabgabe in Höhe von 1% anfällt, müssen Kapitaleinlagen, welche im Rahmen einer Sanierung geleistet werden, zwingend mit Verlusten verrechnet werden. Eine Verrechnung bestehender Verluste mit Kapitaleinlagen führt jedoch immer zur Vernichtung derselben. Im Ergebnis führt dies für den Steuerpflichtigen dazu, dass er entscheiden muss, ob er im Zeitpunkt der Sanierung eine Erhebung der Emissionsabgabe vermeiden oder die Möglichkeit einer künftigen steuerfreien Rückzahlung der Kapitaleinlage bewahren möchte.

Künftig muss auch bei Dividenden dem Kapitaleinlageprinzip Rechnung getragen werden. Dividenden werden von der General- bzw. Gesellschafterversammlung beschlossen. Diese dürfen gemäss geltendem Recht eigentlich nur aus dem Bilanzgewinn und aus hierfür gebildeten Reserven ausgerichtet werden. Anlässlich der General- bzw. Gesellschafterversammlung ist zu entscheiden, zu Lasten welchen Reservekontos eine Dividende ausgerichtet werden soll. Lediglich dann, wenn explizit Reserven vom gesonderten Konto für Kapitaleinlagen für die Dividende verwendet werden, liegt eine steuerfreie Rückzahlung vor.
Das Aktien- und Rechnungslegungsrecht ist derzeit in Revision. Abzuwarten bleibt, ob auch künftig nach Massgabe des neuen Rechts Kapitaleinlagen handelsrechtlich weiterhin als Dividenden den Beteiligungsinhabern zurückgeführt werden können. Der heutige Gesetzesentwurf sieht eine derartige Rückführung noch nicht vor. Der Ständerat hat dieses Problem erkannt und eine entsprechende Änderung vorgeschlagen. Es bleibt zu hoffen, dass die Räte diese Gesetzänderung einvernehmlich verabschieden. Wann die neuen Regelungen in Kraft treten sollen, ist noch unklar.

Auch im Rahmen von Umstrukturierungen (Fusionen, Umwandlungen etc.) oder von Vermögensumschichtungen (Stichwort: Transponierung) ist dem Kapitaleinlageprinzip und der Verbuchung zwingend Aufmerksamkeit zu schenken. Das Augenmerk muss in der Erhaltung von steuerfrei rückzahlbaren Kapitalanlagen sowie der Vermeidung von unerwünschten Steuerfolgen liegen.

Kapitaleinlageprinzip heftig diskutiert

Das Kapitaleinlageprinzip wurde jüngst in den Medien heftig diskutiert. Anlass waren die durch den Bundesrat veröffentlichten Steuerausfälle, welche das Kapitaleinlageprinzip mit sich bringt. Allein im Jahr 2011 kommt es beim Bund zu geschätzten Steuerausfällen von rund CHF 1.2 Mia. Die Kantone rechnen in den kommenden Jahren mit Mindereinnahmen von bis zu CHF 400 bis 600 Mio., bis die bestehenden Kapitaleinlage-Reserven aufgebraucht sind. 
Wohl umstrittenster Punkt ist die Rückwirkung des Kapitaleinlageprinzips auf Kapitaleinlagen, die seit dem 1. Januar 1997 geleistet wurden. Anfänglich war keine derartige Rückwirkung vorgesehen. Diese Rückwirkung wurde offenbar im Gesetzgebungsverfahren ohne genaue Analyse der Steuerausfälle eingefügt. 

Bereits gibt es Stimmen, welche die eingeführten Regelungen durch eine Gesetzesrevision rückgängig machen wollen. Der Bundesrat ist der Ansicht, dass auf eine Gesetzesrevision verzichtet werden soll. Eine solche würde nur einen Teil der steuerlichen Mindereinnahmen verhindern; jedoch die Rechtssicherheit des Wirtschaftsstandortes Schweiz erneut stark strapazieren.

Fazit

Mit der Einführung des Kapitaleinlageprinzips wurde ein bedeutender Systemfehler des schweizerischen Steuerrechts beseitigt. Rückzahlungen von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen werden künftig gleich behandelt wie die Rückzahlung von Nennwert und sind somit steuerfrei. Diese steuerfreie Rückzahlung bedarf jedoch einer korrekten Verbuchung in der Handelsbilanz. Zudem sind die bestehenden Kapitaleinlagen zwingend bis spätestens 30 Tage nach Genehmigung der Jahresrechnung 2011 bzw. 2010/2011 bei der ESTV zu melden. 

Nicht zuletzt stellt das Kapitaleinlageprinzip Steuerpflichtige, Berater und Steuerbehörden weiterhin vor neue Fragestellungen, die bei ihren künftigen Entscheidungen nicht ausser Acht gelassen werden dürfen.

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Luc Riggenbach

Name Luc Riggenbach
Firma ALLTAX AG Treuhandgesellschaft
Adresse Saint-Louis-Strasse 31

CH-4056 Basel
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